21.05.2017

Enge Voraussetzungen für eine Unternehmereigenschaft im kommunalen Bereich

Aktuelle Rechtsprechung untermauert Aberkennungsgefahr

Mitunter fällt die Beantwortung der Frage schwer, ob die Tätigkeit einer Kommune noch in den Bereich der hoheitlichen Vermögensverwaltung fällt (und damit steuerlich irrelevant ist) oder ob eine darüber hinausgehende Einrichtung betrieben wird, die durch eine eigenständige Organisationseinheit mit wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb gekennzeichnet ist, im Wettbewerb zu Dritten steht und damit steuerlich von Bedeutung wird. Die Abgrenzung ist auch deshalb fließend, weil der Begriff der „Vermögensverwaltung“ weder im UStG noch im KStG noch in einer in den Vorschriften enthaltenen gesetzlichen Ermächtigung an die Verwaltung näher bestimmt ist. Kann neue Rechtsprechung hier mehr Klarheit schaffen?

 

Unlängst haben sich der Europäische Gerichtshof (EuGH) und der Bundesfinanzhof (BFH) mit diesem Abgrenzungsthema befasst und sich dabei mit der Frage nach der Unternehmereigenschaft einer Gemeinde auseinandersetzen müssen.

Rechtsprechung des EuGH zum Schülertransport

Zunächst hatte der EuGH im Urteil vom 12.5.2016 (Rs. C-520/14, Gemeente Borsele) darüber zu befinden, ob die niederländische Gemeinde im Zusammenhang mit erbrachten Schülertransportdienstleistungen umsatzsteuerlicher Unternehmer geworden ist. Hierbei wurden die Aufwendungen für den Schülertransport nur zu 3 % von den Eltern der Schüler und die restlichen Beträge von der Gemeinde aus öffentlichen Mitteln finanziert. Der EuGH sah die kommunale Schülertransportdienstleistung nicht als eine wirtschaftliche Tätigkeit und die Gemeinde nicht als Unternehmerin im umsatzsteuerlichen Sinne an, da die erbrachte Dienstleistung in einem asymmetrischen Verhältnis zum hierfür vereinnahmten Gegenwert (Entgelt) steht. Bei dieser Betrachtung war für das Gericht nicht der Umstand allein entscheidend, ob eine wirtschaftliche Tätigkeit zu einem Preis unter oder über dem Selbstkostenpreis ausgeführt wurde. Entscheidend war vielmehr die Wahrnehmung, eine Dienstleistung so erbracht zu haben, dass sie als eine wirtschaftliche Tätigkeit angesehen werden konnte, für die das Entgelt gezahlt wurde. Diese Kausalität lag nach Ansicht des Gerichts nicht vor.

BFH zum Fall eines Sportzentrums

Auf dieses EuGH-Urteil griff der BFH in einer Entscheidung vom 15.12.2016 zurück, als es auch hier um die Frage ging, ob die erbrachte Dienstleistung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts sich im konkreten Fall so darstellt und wahrgenommen wird, dass hieraus eine Unternehmerschaft anerkannt werden kann.

Sachverhalt: Sportzentrum-Errichtung

Gemäß Sachverhalt errichtete eine Gemeinde ein Sportzentrum in drei Bauabschnitten, bestehend aus einer Dreifeldturnhalle, einem Verbindungsbau und einem Freizeitbad, das sie sodann und gemäß den unterschiedlichen Fertigstellungszeitpunkten jeweils an eine 100%ige Tochtergesellschaft ihrer ebenfalls im Alleineigentum stehenden Eigengesellschaft vermietete bzw. sich bei der Festsetzung der Eintrittspreise für das Bad ein Bestimmungsrecht sicherte. Die Gemeinde verpflichtete sich zum finanziellen Ausgleich der beim Mieter entstehenden handelsrechtlichen Verluste. Für die Errichtung des Sportzentrums machte die Gemeinde Vorsteuern geltend. Die Mieten berechnete die Gemeinde als Entgelt für umsatzsteuerpflichtige Leistungen.

Finanzverwaltung …

Aus Sicht der Finanzverwaltung unterhielt die Gemeinde in den Streitjahren 2009 und 2010 keinen Betrieb gewerblicher Art. Das Finanzamt begründete dies vor allem damit, dass die Gemeinde nur geringe Pachteinnahmen vereinnahmte. Verlustausgleich und Pachtzahlungen seien miteinander zu saldieren, da es auf eine wirtschaftliche Betrachtungsweise ankomme. Ferner seien die Gemeinde und die Mieterin steuerrechtlich betrachtet nahestehende Personen. Für die umsatzsteuerrechtliche Unternehmereigenschaft sei eine wirtschaftliche Tätigkeit erforderlich. Den von der Gemeinde eingelegten Einspruch gegen diese Entscheidung wies das Finanzamt als unbegründet zurück.

… und letztlich auch der BFH verneinen die Unternehmereigenschaft

Die Klage der Gemeinde vor dem Finanzgericht (FG) hatte dagegen Erfolg. Aus Sicht des FG war die Gemeinde aus den Errichtungskosten für das Sportzentrum zum Vorsteuerabzug berechtigt. Auch habe die Gemeinde mit der Verpachtung des Sportzentrums einen BgA unterhalten.


Der BFH hielt die gegen dieses Urteil eingelegte Revision für begründet, hob das FG-Urteil auf und verwies die Sache zur anderweitigen Entscheidung an die Vorinstanz zurück. In seiner knapp gehaltenen Begründung bezog sich der BFH-Senat auf die EuGH-Entscheidung vom 12.5.2016 und verneinte unter Heranziehung dieser Maßstäbe die Unternehmereigenschaft der Gemeinde.

Asymmetrie zwischen Leistung und Gegenleistung

Beide Finanzgerichtsentscheidungen zeigen deutlich auf, dass für die notwendige Unternehmereigenschaft ein gewisses Verhältnis zwischen Ausgaben und Einnahmen gegeben sein muss. In den Streitfällen fehlte dieses Verhältnis, weil die Einnahmen nur einen minimalen Teil der angefallenen Kosten gedeckt haben.


Beide Entscheidungen ergingen noch zum alten Umsatzsteuerrecht. Ab 2017 ist die Vorschrift des § 2 Abs. 3 UStG a.F. aufgehoben, die eine umsatzsteuerlich relevante Unternehmerschaft nur dann voraussetzte, wenn auch ein Betrieb gewerblicher Art nach den körperschaftsteuerlichen Bestimmungen vorlag.


Mit Einfügung der Nachfolgeregelung in § 2b UStG durch das Steueränderungsgesetz 2015 beurteilt sich die Unternehmerschaft von juristischen Personen des öffentlichen Rechts jetzt nur noch nach den §§ 2, 2b UStG. Aber auch für die Beurteilung der Unternehmereigenschaft nach diesen Vorschriften sind die allgemeinen Regelungen des § 2 Abs. 1 UStG maßgeblich. Danach sind juristische Personen des öffentlichen Rechts grundsätzlich nur dann als Unternehmer anzusehen, wenn sie selbstständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen (wirtschaftliche Tätigkeit) ausüben (vgl. BMF-Schreiben vom 16.12.2016 zu Anwendungsfragen des § 2b UStG, Rdn. 4).


Ergebnis: Die in den beiden vorgenannten Gerichtsentscheidungen festgestellte Asymmetrie von Leistung und Gegenleistung birgt somit auch unter dem neuen Gesetzesregime die Gefahr der Aberkennung der Unternehmereigenschaft.

 

Aus: PKF Themen Öffentlicher Sektor 01/17 | Mai 2017