31.05.2017

Umsatzsteuerliche Behandlung von Saunaleistungen in Schwimmbädern

Aufteilung des Gesamtentgelts

Umsätze aus der Erbringung von Saunadienstleistungen unterliegen seit dem 1.7.2015 der Besteuerung zum Regelsteuersatz, während die unmittelbar mit dem Betrieb eines Schwimmbads verbundenen Umsätze weiterhin ermäßigt besteuert werden. Da i.d.R. in einem Schwimmbad oder einer ähnlichen Einrichtung neben der Gelegenheit zum Schwimmen weitere Leistungen (wie z.B. Nutzung von Sauna, Solarium oder Geräten zur Steigerung der Fitness) angeboten werden, müssen die einheitlich erhobenen Gesamtentgelte auf die Leistungen aufgeteilt werden, die dem ermäßigten Steuersatz bzw. dem Regelsteuersatz unterliegen. Hierzu hat das BMF mit Schreiben vom 12.4.2017 sehr ausführlich Stellung genommen, dessen Inhalte nun verkürzt wiedergegeben werden (das gilt auch für die aufgeführten Beispiele).

Grundaussagen des BMF

Nach der Verwaltungsauffassung muss ein Schwimmbad dazu bestimmt und geeignet sein, eine Gelegenheit zum Schwimmen zu bieten. Dies setzt voraus, dass insbesondere die Wassertiefe und die Größe des Beckens das Schwimmen oder andere sportliche Betätigungen ermöglichen. Die sportliche Betätigung muss nicht auf einem bestimmten Niveau oder in einer bestimmten Art und Weise, etwa regelmäßig oder organisiert oder im Hinblick auf die Teilnahme an sportlichen Wettkämpfen, ausgeübt werden.


Erfasst werden sowohl Hallen- als auch Freibäder. Es ist unerheblich, ob es sich um Freibäder an natürlichen Gewässern oder um solche mit künstlichem Wasserbecken handelt. Auch der konzessionierte Seebadestrand einer Kurverwaltung kann sich als Betrieb eines Schwimmbads darstellen. Hauptbestandteil einer derartigen Anlage sind Bereiche zum Baden, Schwimmen, Schwimmsport sowie für andere Wassersportarten wie Wasserball, Springen und Tauchen. Darüber hinaus können zusätzlich weitere Möglichkeiten für sportliche Betätigungen wie z.B. Tischtennisplatten, Fußballwiese, Beachvolleyballfeld angeboten werden, ohne den Charakter eines begünstigungsfähigen „Schwimmbads“ zu beeinträchtigen.


Für die Aufteilung des erhobenen Gesamtentgelts ist entscheidend, ob die neben der Gelegenheit zum Schwimmen angebotenen weiteren Leistungen als selbständige, getrennt zu beurteilende Leistungen oder – zusammen mit der Schwimmbadnutzung – als einheitliche Leistungen zu beurteilen sind.

Abgrenzung selbständiger und einheitlicher Leistungen

Selbständige Leistungen

Wird in einem Schwimmbad neben der Gelegenheit zum Schwimmen zusätzlich die Nutzung einer Sauna angeboten, liegen i.d.R. zwei selbständige Leistungen vor, die für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes getrennt zu beurteilen sind. Denn aus der Sicht des Durchschnittverbrauchers sind die Saunaleistungen weder untrennbar mit den Schwimmbadleistungen verbunden, noch stellen sie ein Mittel dar, um diese unter optimalen Bedingungen in Anspruch nehmen zu können. Vielmehr behalten beide Leistungen für den Besucher – auch bei Entrichtung eines einheitlichen Gesamtentgelts – jeweils ihren eigenständigen Charakter und treten nicht hinter eine komplexe Gesamtleistung zurück.


Hinweis: Als Indiz für die Annahme zweier selbständiger Leistungen sieht das BMF neben der räumlichen Trennung von Sauna und Schwimmbadbereich die Möglichkeit zur Überprüfung der tatsächlichen Nutzung der einzelnen Bereiche, z.B. durch mechanische oder elektronische Zugangskontrolle (Drehkreuz, Chiparmbänder).

 

Werden für die Schwimmbad- und Saunanutzung getrennte Einzelentgelte erhoben, ist stets vom Vorliegen eigenständig zu beurteilender Hauptleistungen auszugehen.


Beispiel 1:

Ein Schwimmbad verkauft Eintrittsberechtigungen, die ausschließlich die Nutzung des Schwimmbads (18 €) oder die Nutzung der Sauna (20 €) erlauben.


Lösung: Es werden zwei selbständige Leistungen erbracht. Die Umsätze aus den Eintrittsberechtigungen für das Schwimmbad (18 €) unterliegen dem ermäßigten Steuersatz. Die Umsätze aus den Eintrittsberechtigungen für die Sauna (20 €) sind dem Regelsteuersatz zu unterwerfen.


Berechnung (BMG = Bemessungsgrundlage; USt = Umsatzsteuer):
a) Schwimmbadnutzung:

  • BMG: 18 € x 100/107 = 16,82 €
  • USt: 16,82 € x 7% = 1,18 €

b) Saunanutzung:

  • BMG: 20 € x 100/119 = 16,81 €
  • USt: 16,81 € x 19% = 3,19 €

Liegen selbständige Hauptleistungen vor, die unterschiedlich zu besteuern sind, und wird für diese ein einheitliches Nutzungsentgelt erhoben, so ist das Entgelt auf die einzelnen Leistungen aufzuteilen. Dabei hat der Unternehmer grundsätzlich die einfachstmögliche sachgerechte Aufteilungsmethode zu wählen. Bestehen mehrere sachgerechte, gleich einfache Aufteilungsmethoden, kann der Unternehmer zwischen diesen Methoden frei wählen. Bietet der Unternehmer die im Rahmen des Gesamtverkaufspreises erbrachten Leistungen auch einzeln an, ist das Entgelt grundsätzlich nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise aufzuteilen.


Die Aufteilung nach den betrieblichen Kosten ist keine gleich einfache Aufteilungsmethode und danach nicht zulässig. Die Aufteilung auf die unterschiedlichen Leistungen darf zudem nicht missbräuchlich i.S. des § 42 AO sein (s. Beispiel 2).

Einheitliche Leistungen

Eine einheitliche, nicht aufteilbare Leistung ist anzunehmen, wenn deren einzelne Faktoren so ineinandergreifen, dass sie bei natürlicher Betrachtung hinter dem Ganzen zurücktreten. Entscheidend ist der wirtschaftliche Gehalt der erbrachten Leistungen.


Besteht dieser wirtschaftliche Gehalt z.B. in der Bereitstellung der Nutzung sämtlicher Leistungen eines Sport- und Freizeitzentrums, so erwirbt der Leistungsempfänger das Recht, dieses Angebot in seiner Gesamtheit in


Beispiel 2:

Ein Schwimmbad verkauft zusätzlich zu den im Beispiel 1 genannten Eintrittsberechtigungen auch solche, die den Kunden den Zutritt zu dem gesamten Schwimmbad- und Saunabereich erlauben, also die Nutzung beider Bereiche (23 €). Schwimmbad- und Saunabereich sind räumlich getrennt und die Nutzung wird gesondert erfasst.


Lösung: Aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers liegen zwei selbständige Leistungen vor, die lediglich zu einem einheitlichen Entgelt angeboten werden. Das einheitliche Entgelt ist nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise aufzuteilen.


Berechnung:

  • 18 € zu 20 € = 18/38 = 47% (Schwimmbad) zu 20/38 = 53% (Sauna)
  • 23 € x 47% = 10,81 € (Preisanteil Schwimmbad)
  • 23 € x 53% = 12,19 € (Preisanteil Sauna)

a) Schwimmbadnutzung:

  • BMG: 10,81 € x 100/107 = 10,10 €
  • USt: 10,10 € x 7% = 0,71 €

b) Saunanutzung:

  • BMG: 12,19 € x 100/119 = 10,24 €
  • USt: 10,24 € x 19% = 1,95 €

Anspruch zu nehmen. Dabei ist unerheblich, ob und in welchem Umfang der Leistungsempfänger die ihm zur Verfügung gestellten Einrichtungen und Leistungen auch tatsächlich in Anspruch nimmt. In diesem Fall liegt eine einheitliche Leistung vor, die durch die Möglichkeit, alle Einrichtungen zu nutzen, geprägt wird.

 

Im Fall einer solchen Leistung eigener Art ist das gesamte Nutzungsentgelt mit dem Regelsteuersatz zu versteuern (s. Beispiel 3).


Im Einzelfall kann jedoch eine einheitliche Leistung auch insgesamt ermäßigt zu besteuern sein, wenn aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers der dominierende Bestandteil dem ermäßigten Steuersatz unterliegt.


Beispiel 3:

Ein Schwimmbad verkauft ausschließlich Eintrittsberechtigungen, die den Kunden den freien Zutritt zum gesamten Schwimmbad- und Saunabereich erlauben (23 €). Es besteht keine Zugangskontrolle zwischen beiden Bereichen.


Lösung: In diesem Fall erwirbt der Leistungsempfänger das Recht, sämtliche Leistungsangebote der Schwimmbad- und Saunaeinrichtung als Ganzes zu nutzen. Nach den vorgenannten Grundsätzen liegt eine Leistung eigener Art vor, die dem Regelsteuersatz unterliegt.


Beispiel 4:

Ein Schwimmbad bietet neben einer Gelegenheit zum Schwimmen zusätzlich die Nutzung einer kleinen Saunakabine, einer Dampfgrotte o.Ä. an. Ein gesonderter Eintrittspreis wird hierfür nicht erhoben und es besteht keine Zugangskontrolle.


Lösung: Die ermäßigt zu besteuernde Leistung (Bereitstellung einer Gelegenheit zum Schwimmen) stellt in diesem Fall den dominierenden Bestandteil der einheitlichen Leistung dar, so dass auch die einheitliche Leistung dem ermäßigten Steuersatz unterliegt.

 

Aus: PKF Themen Öffentlicher Sektor 01/17 | Mai 2017